破產(chǎn)審計(jì)報(bào)告包括哪些內(nèi)容?

由于注冊會(huì)計(jì)師接受管理人委托執(zhí)行該項(xiàng)審計(jì)時(shí)，被審計(jì)單位已被法院裁定受理了破產(chǎn)申請，無法持續(xù)經(jīng)營，因此對其執(zhí)行的審計(jì)與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)下的正常審計(jì)有著本質(zhì)意義上的區(qū)別。企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)一般以法院裁定受理破產(chǎn)申請的日期為基準(zhǔn)日，審計(jì)的期間一般為基準(zhǔn)日前三年的年初至基準(zhǔn)日間的三年時(shí)間，必要時(shí)可繼續(xù)向前追查。

根據(jù)新企業(yè)破產(chǎn)法以及中注協(xié)頒布的《注冊會(huì)計(jì)師承辦企業(yè)破產(chǎn)案件相關(guān)業(yè)務(wù)指南(試行)》的規(guī)定，結(jié)合實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，以下以資產(chǎn)類和負(fù)債類為例對企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)的要點(diǎn)進(jìn)行剖析。

一、資產(chǎn)類

(一)貨幣資金

破產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)金應(yīng)移交給管理人，銀行存款也應(yīng)全部轉(zhuǎn)入管理人新開設(shè)的賬戶。貨幣資金的交接應(yīng)由審計(jì)部門進(jìn)一步查證賬面現(xiàn)金余額與管理人接收的現(xiàn)金金額是否相符，銀行存款賬面余額與轉(zhuǎn)至管理人賬戶的銀行存款金額是否相符。對于不相符的情況應(yīng)查明原因，如屬于單據(jù)未及時(shí)入賬，應(yīng)搜集未入賬的單據(jù)并予以補(bǔ)入賬;如屬于其他原因造成的賬款不符，應(yīng)按相應(yīng)規(guī)定進(jìn)行處理。在對貨幣資金項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，還應(yīng)特別注意是否存在賬外小金庫，如以法定代表人、會(huì)計(jì)或是經(jīng)辦人的名義開立的存單、存折、銀行卡等。如存在，應(yīng)通過詢問、調(diào)查、核對等方法，對上述記錄的每一筆存取金額進(jìn)行辨認(rèn)，將其中屬于破產(chǎn)企業(yè)的收支款項(xiàng)補(bǔ)記入賬。

(二)預(yù)付、應(yīng)收款項(xiàng)

審計(jì)部門應(yīng)對每一筆預(yù)付、應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生的內(nèi)容、余額、賬齡等進(jìn)行逐一審計(jì)確認(rèn)。對于賬齡在兩年以上，并且已過訴訟時(shí)效的應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)結(jié)合管理人清收貨款的情況，對其中確已無法收回的，可由清算組出具說明后予以沖銷;對于賬齡在兩年以內(nèi)的應(yīng)收款項(xiàng)，可采用檢查、函證或是替代程序，并結(jié)合管理人清收貨款的情況予以確認(rèn)。在核查預(yù)付、應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)特別關(guān)注在法院受理對該企業(yè)的破產(chǎn)申請前一年內(nèi)，是否存在放棄債權(quán)的行為，并提請審計(jì)部門注意。必要時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中予以披露。

(三)存貨、固定資產(chǎn)

由于破產(chǎn)企業(yè)一般都要進(jìn)行審計(jì)與評估，有時(shí)還涉及到資產(chǎn)拍賣，為了避免相同程序的重復(fù)執(zhí)行，管理人應(yīng)與注冊會(huì)計(jì)師、資產(chǎn)評估師、拍賣師一起對存貨、固定資產(chǎn)執(zhí)行盤點(diǎn)程序。

對于存貨，可先將財(cái)務(wù)的數(shù)量金額賬與倉庫的數(shù)量賬進(jìn)行核對，對不相符的查明原因并進(jìn)行調(diào)整后，再對存貨進(jìn)行全面盤點(diǎn)，將盤點(diǎn)結(jié)果與經(jīng)調(diào)整后的財(cái)務(wù)賬進(jìn)行核對。由于企業(yè)已進(jìn)入破產(chǎn)程序，正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)已經(jīng)停止，故對于盤點(diǎn)結(jié)果一般不需要進(jìn)行調(diào)節(jié)。對于盤點(diǎn)數(shù)小于賬面數(shù)的，可能存在的原因有：正常損耗;因保管不善所造成短缺、毀損、被盜等;有部分存貨寄存在外單位等。

對于盤點(diǎn)數(shù)大于賬面數(shù)的，應(yīng)注意是否有外單位寄存在破產(chǎn)企業(yè)的存貨以及是否有賬面已作銷售處理但客戶單位尚未提貨的情況，對盤盈盤虧情況查明原因后由審計(jì)部門進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

對于固定資產(chǎn)，應(yīng)根據(jù)具體情況，采取以賬對物或是以物對賬的方法，與審計(jì)部門、資產(chǎn)評估師、拍賣師共同對所有的固定資產(chǎn)進(jìn)行逐一盤點(diǎn)，并對盤盈盤虧情況查明原因后調(diào)整入賬。由于破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)一般要處置變現(xiàn)，必須要進(jìn)行評估，而對破產(chǎn)企業(yè)的評估一般選用清算價(jià)值類型，故固定資產(chǎn)賬面折舊計(jì)提額大小對其評估值基本沒有影響。

因此從清算角度考慮，審計(jì)部門不必對破產(chǎn)企業(yè)固定資產(chǎn)折舊計(jì)提的準(zhǔn)確與否予以過多的關(guān)注，但必須在審計(jì)報(bào)告中說明該事項(xiàng)。在分析審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)特別關(guān)注在法院受理對該企業(yè)的破產(chǎn)申請前一年內(nèi)，是否存在無償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的行為，并提請審計(jì)部門注意。必要時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中予以披露。

二、負(fù)債類

(一)職工債權(quán)

職工債權(quán)包括：破產(chǎn)企業(yè)所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用;欠繳的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金。該項(xiàng)債權(quán)所涉及的會(huì)計(jì)科目一般有應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)、其他應(yīng)付款等，管理人經(jīng)過調(diào)查并公示無異議的職工債權(quán)金額后，由審計(jì)部門在報(bào)告中披露。其中，"應(yīng)付工資"科目的余額根據(jù)破產(chǎn)企業(yè)所欠職工的工資確定，"應(yīng)付福利費(fèi)"科目的余額根據(jù)所欠職工的醫(yī)療;傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用確定，破產(chǎn)企業(yè)欠繳的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金應(yīng)應(yīng)列入"其他應(yīng)付款"的相關(guān)科目。

需特別說明的是，上述欠繳的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用應(yīng)劃分為兩塊：一是應(yīng)當(dāng)劃入職工個(gè)人賬戶的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用;二是除*項(xiàng)以外的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用。劃分的原因是因?yàn)檫@兩項(xiàng)費(fèi)用的受償頃序不同，*項(xiàng)費(fèi)用為*順序，第二項(xiàng)費(fèi)用為第二順序。因此審計(jì)部門應(yīng)將這兩項(xiàng)費(fèi)用分別列作"其他應(yīng)付款"的兩個(gè)不同子科目。

(二)應(yīng)交稅費(fèi)、其他應(yīng)付款

審計(jì)部門應(yīng)按照正常審計(jì)的程序，采用分析性復(fù)核、重新測算、檢查憑證、核對納稅申報(bào)表等程序?qū)@兩個(gè)科目進(jìn)行審計(jì)。待稅務(wù)部門向管理人申報(bào)債權(quán)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)將審計(jì)后的數(shù)據(jù)與其核對，如有差異，應(yīng)查明原因，待雙方調(diào)整一致后*終確定這兩個(gè)科目的審定數(shù)。

(三)長短期借款、應(yīng)付及預(yù)收款項(xiàng)

債權(quán)人向管理人申報(bào)債權(quán)時(shí)，管理人應(yīng)及時(shí)將數(shù)據(jù)提交審計(jì)部門，將申報(bào)數(shù)與賬面余額進(jìn)行核對;如有差異，應(yīng)查明原因。如申報(bào)數(shù)大于賬面余額，審計(jì)應(yīng)會(huì)同管理人檢查債權(quán)人申報(bào)債權(quán)時(shí)提供的原始票據(jù)，是否有破產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)未入賬的情況，如果存在該情況，應(yīng)向破產(chǎn)企業(yè)原經(jīng)辦人員及相關(guān)負(fù)責(zé)人了解其真實(shí)性，并經(jīng)管理人審核確認(rèn)后，予以補(bǔ)入賬。

審計(jì)部門還應(yīng)檢查債權(quán)人在申報(bào)債權(quán)時(shí)是否將財(cái)務(wù)賬面所記錄的所有已支付的款項(xiàng)全部扣除，在雙方調(diào)整一致后*終確定每一戶的余額;審計(jì)應(yīng)注意，對于銀行借款或是其他帶息債務(wù)，自破產(chǎn)申請受理時(shí)起停止計(jì)息。在對上述負(fù)債進(jìn)行審計(jì)時(shí)，應(yīng)會(huì)同管理人查明是否有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保，并應(yīng)獲取擔(dān)保抵押協(xié)議、抵押清單，對于需進(jìn)行抵押登記的查明是否已進(jìn)行了登記。

應(yīng)特別關(guān)注在法院受理對該企業(yè)的破產(chǎn)申請前一年內(nèi)，是否存在對沒有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保的債務(wù)提供財(cái)產(chǎn)擔(dān)保，或是對未到期的債務(wù)提前清償?shù)男袨?在法院受理對該企業(yè)的破產(chǎn)申請前6個(gè)月內(nèi)，是否存在對個(gè)別債權(quán)人進(jìn)行清償?shù)男袨?，并將審查結(jié)果向管理人匯報(bào)。對于賬面有記載，但債權(quán)人在申報(bào)期內(nèi)未向管理人申報(bào)的債權(quán)，審計(jì)可視為債權(quán)人已放棄債權(quán)，將未申報(bào)部分予以沖減，調(diào)增凈資產(chǎn)。

此外，對破產(chǎn)企業(yè)損益類科目的審計(jì)與正常審計(jì)基本相同，但應(yīng)特別關(guān)注在法院受理破產(chǎn)申請前一年內(nèi)，是否存在以明顯不合理的價(jià)格進(jìn)行交易的行為，并將已查實(shí)的上述行為以書面形式向管理人匯報(bào)。

清算審計(jì)是對清算企業(yè)的清算委員會(huì)(或清算領(lǐng)導(dǎo)小組)的清算期的清算資產(chǎn)負(fù)債、清算損益、清算財(cái)產(chǎn)分配等進(jìn)行審計(jì)，確認(rèn)清算企業(yè)是否合法、公開、公正進(jìn)行全部清算活動(dòng)，對清算結(jié)果發(fā)表合法、公允的審計(jì)意見即制成破產(chǎn)清算審計(jì)報(bào)告。企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)問題極其復(fù)雜，建議在遇到該問題時(shí)提前咨詢律圖的律師，以維護(hù)您的合法權(quán)益。

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